Представительские расходы – это затраты, связанные с проведением встреч и официальных приемов представителей тех организаций, которые сотрудничают или намерены установить деловые контакты с другой организацией (фирмой).
С 1 января 2011 г. организации сами определяют состав представительских расходов
Важно! Указ Президента РБ от 27.09.2010 495 "О некоторых вопросах расходов на представительские цели" (далее – Указ 495) действовал до 1 января 2011 г., так как с этой даты вступил в силу Закон РБ от 15.10.2010 174-З, внесший изменения в Налоговый кодекс РБ (п. 4 Указа 495). Из ст. 131 данного Кодекса исключен подп. 1.5 п. 1, в соответствии с которым до 1 ноября 2010 г. представительские расходы, произведенные сверх норм, установленных Президентом РБ, не учитывали в целях налогового учета. Так как Указ 495 не действует, то сегодня на законодательном уровне не определен закрытый состав представительских расходов.
Минфином и МНС РБ были даны рекомендации по этому поводу:
– организации вправе самостоятельно определять перечень расходов на представительские цели, необходимых для осуществления предпринимательской деятельности. Документом, определяющим такой перечень, по мнению Минфина РБ, может быть локальный нормативный акт, принятие которого осуществляют в рамках учетной политики организации (письмо Минфина РБ от 21.01.2011 05-1-26/878);
– представительскими расходами на прием и обслуживание иностранных делегаций и отдельных лиц являются затраты, связанные с проведением встреч и официальных приемов представителей тех организаций, которые сотрудничают или намерены установить деловые контакты с организацией. При рассмотрении вопроса об отнесении таких расходов в состав затрат, учитываемых при налогообложении, аналогично как и расходов по проведению собраний, совещаний, следует исходить из их необходимости в процессе организации оказания услуг. Это должно быть подтверждено документально, как и фактическое их осуществление (письмо МНС РБ от 02.02.20112-2-10/10134).
Законодательство РБ не содержит ограничения по количеству сопровождающих иностранную делегацию лиц. Поэтому в затраты можно включать фактические расходы по всем сопровождающим лицам.
Важно! С учетом этого организации в 2011 г. сами определяют состав представительских расходов, т.е. составляют перечень, утверждают его и прилагают к учетной политике.
Исходя из сложившегося практического опыта организациям можно порекомендовать включить в перечень представительских расходов следующие:
– по приглашению представителей иностранной делегации;
– по проживанию представителей иностранной делегации;
– на питание;
– на транспортное обслуживание;
– на культурное обслуживание;
– на бытовое обслуживание;
– по аренде помещений;
– на услуги переводчика (если он не состоит в штате организации);
– на проведение встреч и переговоров с резидентами РБ и др.
Этот список можно дополнить, руководствуясь Инструкцией о порядке расходования средств на представительские мероприятия дипломатическими представительствами и консульскими учреждениями Республики Беларусь за границей, утвержденной постановлением МИД РБ от 28.02.2007 29 (далее – Инструкция 28).
Отмена нормирования с 1 ноября 2010 г. по Указу Президента РБ от 27.09.2010 495 внесла неопределенность в учет представительских расходов
До 1 ноября 2010 г. представительские расходы нормировали в целях налогового учета согласно Указу Президента РБ от 15.06.2006 398 "Об утверждении норм расходов на представительские цели" (с изменениями, внесенными в т.ч. Указом Президента РБ от 09.03.2010 143) (далее – Указ 398).
Указом 398 были утверждены нормы расходов, включаемых и учитываемых при налогообложении затрат по производству и реализации продукции, товаров (работ, услуг), имущественных прав, на представительские цели по приему и обслуживанию иностранных делегаций и отдельных лиц (в т.ч. по оплате гостиницы, питания, культурного и бытового обслуживания, услуг переводчика и транспортных услуг), организации осуществления собраний, конференций, семинаров, коллегий, совещаний в размере до 0,2 % затрат на оплату труда работников этих предприятий за отчетный период.
С 1 ноября 2010 г. вступил в силу Указ 495. Им было установлено, что для содействия росту объемов реализации продукции, товаров (работ, услуг) на экспорт, поступлению валютной выручки расходы организаций на представительские цели по приему иностранных делегаций и сопровождающих их лиц (проживание, питание, культурные мероприятия, бытовые услуги, услуги переводчика, транспортные услуги), проведению собраний, конференций, семинаров, коллегий, советов, совещаний включали в состав затрат по производству и реализации продукции, товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемых при налогообложении.
Указом 495 был продублирован однозначный состав представительских расходов. В затратах в целях налогового учета без нормирования можно было учитывать только расходы на прием иностранных делегаций и сопровождающих их лиц.
В отношении белорусских представителей не нормировали только представительские расходы на проведение собраний, конференций, семинаров, коллегий, советов, совещаний. Если организация осуществляла прием белорусских партнеров, то расходы не учитывали в целях налогового учета.
Указом 398 было предусмотрено включение принимающей стороной расходов на проживание только в части оплаты гостиницы. Со вступлением в силу Указа 495 был расширен состав расходов по проживанию, так как это понятие включало не только оплату гостиницы, но и проживание иностранной делегации по договору найма жилого помещения.
Нами был поставлен вопрос о правильности списания представительских расходов за 2010 г., если имело место превышение норматива по состоянию на 1 ноября 2010 г., но уложились в норматив января – декабря 2010 г. (см. публикацию Т. Желады "Чтобы учесть представительские расходы в затратах при налогообложении прибыли, их необходимо правильно оформить" ("ГБ", 2010, 46, с. 82–88)). Однако никаких официальных разъяснений не было дано, поэтому считаем, что в сложившейся ситуации менее болезненным для организаций было не включать в состав затрат в целях налогового учета расходы, превысившие норматив по состоянию на 1 ноября, но уложившиеся в норматив января – декабря 2010 г. Хотя, по мнению автора, правильным было бы их включить.
Приглашающей стороне необходимо соблюдать следующие нюансы отечественного законодательства и проинформировать иностранных граждан
1. Приему иностранной делегации предшествует приглашение представителей иностранной делегации. Приглашающая сторона должна проинформировать иностранную сторону о правилах пребывания в Республике Беларусь. Необходимо соблюдать нормы Закона РБ от 04.01.2010 105-З "О правовом положении иностранных граждан и лиц без гражданства в Республике Беларусь", а также Правил пребывания иностранных граждан и лиц без гражданства в Республике Беларусь (в ред. постановления Совета Министров РБ от 09.07.2010 1030 (далее – Правила)).
2. Иностранцы, ходатайствующие о получении визы или о въезде в Республику Беларусь, обязаны располагать средствами, необходимыми для покрытия расходов на их пребывание в Республике Беларусь и выезд из Республики Беларусь. Они должны иметь средства в сумме, эквивалентной не менее чем 50 базовым величинам, установленным в Республике Беларусь на день въезда в Республику Беларусь, на каждый месяц пребывания.
При въезде в Республику Беларусь на срок менее одного месяца иностранцы должны располагать средствами в сумме, эквивалентной не менее чем 2 базовым величинам, установленным в Республике Беларусь на день въезда в Республику Беларусь, на каждый день пребывания.
Наличие средств либо гарантии предоставления таких средств могут быть подтверждены путем предъявления:
– национальной валюты РБ либо иностранной валюты, конвертируемой Нацбанком РБ;
– документа, на основании которого возможно получение платежных средств;
– документа о приглашении для въезда в Республику Беларусь, оформленного органами внутренних дел;
– документа, подтверждающего бронирование и оплату места проживания и питания в Республике Беларусь;
– гарантийного письма юридического или физического лица, ходатайствующего о въезде иностранца в Республику Беларусь, пребывании или проживании в Республике Беларусь, об оплате всех расходов, связанных с его пребыванием и выездом из Республики Беларусь;
– транспортного средства или проездных билетов в государство своего гражданства, постоянное место жительства или третью страну (п. 8 Правил).
3. Иностранцы, прибывшие в Республику Беларусь (кроме иностранцев, не подлежащих регистрации в соответствии с Законом), в течение 5 суток, за исключением выходных дней, государственных праздников и праздничных дней, установленных и объявленных Президентом РБ нерабочими, обязаны зарегистрироваться в МИД РБ, или органе внутренних дел, или гостинице, или санаторно-курортной и оздоровительной организациях (далее – орган регистрации) по месту фактического временного пребывания на основании заявления о регистрации согласно приложению 1 или письменному ходатайству принимающей организации по форме согласно приложению 2 к Правилам.
В срок временного пребывания иностранца засчитывают его фактическое нахождение в Республике Беларусь. В случае если между въездом иностранца в Республику Беларусь и выездом его из Республики Беларусь прошло менее 24 ч, каждый такой период засчитывают в срок его временного пребывания как одни сутки.
Для регистрации необходимо личное присутствие иностранца, за исключением регистрации иностранца по ходатайству принимающей организации и регистрации несовершеннолетнего иностранца, не достигшего 16-летнего возраста (п. 10 Правил).
Сотрудник органа внутренних дел или МИД РБ при принятии решения о регистрации, продлении и (или) сокращении срока временного пребывания иностранца в Республике Беларусь проверяет наличие у него оснований, предусмотренных в ст. 46 Закона.
При поступлении из гостиниц, санаторно-курортных и оздоровительных организаций информации об оформивших в них проживание временно пребывающих в Республике Беларусь иностранцах органы внутренних дел по месту нахождения гостиниц, санаторно-курортных и оздоровительных организаций проводят проверку наличия у иностранцев оснований, предусмотренных в ст. 46 Закона.
Уполномоченные должностные лица юридического лица или физические лица, ходатайствующие о въезде иностранца в Республику Беларусь, пребывании или проживании в Республике Беларусь, принимают меры по его своевременной регистрации, получению им разрешения на временное проживание, выезду его по истечении определенного ему срока пребывания в Республике Беларусь.
Лица, предоставившие жилое или иное помещение для проживания, транспортное средство иностранцу, удостоверяются в его нахождении в Республике Беларусь в соответствии с Правилами (п. 26 Правил).
4. Иностранные граждане при въезде в Республику Беларусь обязаны иметь договор обязательного медицинского страхования, заключенный с белорусской страховой организацией, или договор медицинского страхования, заключенный с иностранной страховой организацией (страховой полис), на случай оказания им скорой и неотложной медицинской помощи мед-учреждениями.
Договор медицинского страхования, заключенный с иностранной страховой организацией, должен:
– содержать наименование, указание на место нахождения, текущий (расчетный) счет иностранной страховой организации, фамилию, имя и адрес иностранного гражданина;
– распространять свое действие на территорию Республики Беларусь;
– действовать в течение периода пребывания иностранного гражданина на территории Республики Беларусь;
– предусматривать страховую сумму (лимит ответственности) не ниже 5 000 евро;
– охватывать страховые случаи, установленные п. 206 Положения о страховой деятельности в Республике Беларусь, утвержденного Указом Президента РБ от 25.08.2006 530 (далее – Положение о страховой деятельности) (п. 207 Положения о страховой деятельности).
В случае отсутствия у иностранного гражданина договора медицинского страхования, заключенного с иностранной страховой организацией, соответствующего критериям, установленным настоящим пунктом, и его отказа заключить договор обязательного медицинского страхованияэтому иностранному гражданину в порядке, определенном законодательными актами, отказывают в пропуске через Государственную границу Республики Беларусь.
В случае если иностранные граждане прибывают в Республику Беларусь в составе делегаций или групп, договор обязательного медицинского страхования заключают в пользу каждого прибывающего иностранного гражданина и страховой полис выдают отдельно каждому застрахованному лицу (п. 222 Положения о страховой деятельности).
Важно! Таким образом, оплату страховки обязана осуществить въезжающая сторона.
Возможность оплаты страхового полиса за счет принимающей стороны законодательством не предусмотрена.
Какие затраты на питание можно осуществить для иностранной делегации и принимающих лиц?*
К представительским расходам на питание относят расходы принимающей стороны на завтрак, обед или иное аналогичное мероприятие, связанное с приемом пищи. Такие мероприятия могут проходить:
а) в специально оборудованном для таких целей помещении принимающей стороны (например, комната для переговоров). Они могут быть обеспечены собственными силами либо с привлечением специалистов (поваров, официантов и др.);
б) в структурном подразделении принимающей стороны, специализирующемся на оказании услуг общественного питания (столовая, кафе, буфет и др.);
в) у стороннего лица, специализирующегося на оказании услуг общественного питания (ресторан, кафе, бар, столовая и др.). В этом случае оплату можно произвести в наличной или безналичной форме.
На практике всегда возникают вопросы:
– можно ли угощать спиртными напитками?
– возможно ли приобретать табачные изделия?
Отметим, что приобретать и угощать можно, а включать в состав затрат, учитываемых в целях налогообложения, нельзя. И вот почему.
В отношении табачных изделий отметим, что табачные изделия и махорка включены в непродовольственные товары**, а соответственно их стоимость не может быть включена в состав затрат в целях налогообложения как продукты питания. Эти расходы следует отражать как внереализационные расходы.
_________________
* В данной публикации не рассмотрены вопросы законодательного регулирования оборота алкогольной продукции и приобретения алкогольных напитков с целью их безвозмездной передачи или дегустации членами делегации, так как питание, как правило, чаще производят в объектах общепита.
** Ранее это определялось по Номенклатуре товаров, входящих в укрупненные товарные группы, для составления государственной статистической отчетности по статистике розничной торговли, утвержденной постановлением Белстата от 27.11.2008 460 (утратил силу с 1 марта 2011 г. в связи с принятием постановления Белстата от 15.02.2011 26).
Несмотря на то что спиртные напитки включены в состав продовольственных товаров*, их стоимость тоже следует включать в состав внереализационных расходов.
________________
* С 11 марта 2011 г. применяют постановление Белстата от 24.12.2010 272.
Обращаем внимание, что главным государственным налоговым инспектором управления контроля за подакцизными товарами главного управления организации контрольной деятельности МНС РБ Фомиченко М.Б. в журнале "Налоги Беларуси" (2009, 15, с. 88–89) был дан ответ со ссылкой на постановление Минстата РБ от 29.08.2008 145 "Об утверждении формы государственной статистической отчетности 4-ф (затраты) "Отчет о затратах на производство продукции (работ, услуг)" и указаний по ее заполнению": "…по строке 031"представительские расходы" отражаются данные о затратах организации по приему и обслуживанию иностранных делегаций и отдельных лиц, прибывших для переговоров с целью установления и поддержания взаимного сотрудничества. К представительским расходам относятся затраты, связанные с проведением официального приема представителей, их транспортным обеспечением, оплатой услуг переводчиков, не состоящих в штате организации. Таким образом, отнесение стоимости алкогольных напитков на нормативные затраты, учитываемые при налогообложении, возможно при проведении официального приема представителей, не состоящих в штате организации, в размере, установленном Указом Президента РБ от 15.06.2006 398".
По поводу ответа отметим: как можно определить, какое количество спиртного за одним столом приняли члены иностранной делегации, а какое – сопровождающие лица?
Однако не все так просто. Даже дипломатические представительства не могут в полном объеме включить в состав затрат спиртные напитки, руководствуясь Инструкцией 29.
К представительским расходам относят расходы, связанные с проведением представительских мероприятий, среди которых:
– приобретение продуктов питания и готовых блюд, спиртных напитков (водка, коньяк, вино и др.) и безалкогольных напитков;
– оплата услуг поваров, официантов и других квалифицированных специалистов из числа привлеченных граждан;
– аренда помещений;
– приобретение разовой посуды, разовых салфеток и других предметов для оформления стола, аренда посуды (п. 2 Инструкции 29).
При проведении дипломатических приемов с количеством приглашенных свыше 50 человек ответственный за протокол с участием заведующего хозяйством и бухгалтера составляет меню по форме согласно приложению 2, руководствуясь нормами расходования спиртных и безалкогольных напитков согласно приложению 3. В нормах расхода указано, что на одного человека может быть предоставлено:
– водка, коньяк, виски и другие крепкие спиртные напитки (используют водку, полученную из Республики Беларусь) – 150 г;
– шампанское, вино – 375 г;
– пиво – 500 г (п. 4 Инструкции 29).
Во время текущих визитов подают кофе, чай, сахар, печенье, конфеты, орешки или другие аналогичные продукты, могут подавать прохладительные напитки (минеральную воду, соки) в соответствии с нормами их расходования согласно приложению 3. Использование и подача крепких спиртных напитков на текущие визиты запрещены (п. 15 Инструкции 29).
При приеме иностранной делегации следует учитывать и нормы трудового законодательства. Трудовой договор, заключенный на неопределенный срок, а также срочный трудовой договор до истечения срока его действия могут быть расторгнуты нанимателем в случаях появления работника на работе в состоянии алкогольного, наркотического или токсического опьянения, а также распития спиртных напитков, употребления наркотических средств или токсических веществ в рабочее время или по месту работы (п. 7 ст. 42 Трудового кодекса РБ). На работников, с которыми заключены контракты, распространены нормы подп. 2.10 п. 2 Декрета Президента РБ от 26.07.1999 29, который позволяет нанимателю досрочно расторгнуть контракт за распитие спиртных напитков, употребление наркотических или токсических средств в рабочее время по месту работы. Не следует забывать, что в Республике Беларусь действует и Директива Президента РБ от 11.03.2004 1 "О мерах по укреплению общественной безопасности и дисциплины".
Таким образом, алкогольные напитки относят к продовольственным товарам. Однако складывающаяся практика показывает, что в контексте представительских расходов нужно рассматривать расходы на удовлетворение потребностей человека в еде, а употребление алкоголя не удовлетворяет эту потребность. Если принимающая сторона угощает иностранную делегацию спиртными напитками или табачными изделиями, то их стоимость не следует включать в состав затрат в целях налогообложения. В целях бухгалтерского учета такие расходы необходимо отражать записью: Д-т 92 –К-т 60, 10, 41, и как внереализационные расходы они также не уменьшают налогооблагаемую прибыль.
Какие расходы на бытовое обслуживание допустимы для иностранной делегации и принимающих лиц?
При определении понятия "бытовое обслуживание" следует использовать Общегосударственный классификатор ОКРБ 015-2003 "Услуги населению", согласно которому к услугам бытового обслуживания относят следующие услуги:
На законодательном уровне отсутствуют ограничения по оказанию бытовых услуг иностранной делегации, поэтому в качестве представительских расходов могут быть включены мелкий ремонт одежды и обуви, химчистка, услуги прачечной, бань, парикмахерских и другие необходимые расходы с учетом представленного классификатора. Оплату бытовых услуг нужно включать в состав затрат в целях бухгалтерского и налогового учета.
Для того чтобы установить, какие представительские расходы можно включить в состав затрат, следует применять Инструкцию по бухгалтерскому учету "Расходы организации", утвержденную постановлением Минфина РБ от 26.12.2003 № 182.
