Иностранные организации, не осуществляющие деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, но извлекающие доходы из источников в Республике Беларусь, являются плательщиками налога на доходы (ст. 188 НК [1]).
Этот налог исчисляют и перечисляют в бюджет налоговые агенты – юридические лица и индивидуальные предприниматели (далее – белорусские организации), начисляющие и (или) выплачивающие доход такой иностранной организации (п. 3 ст. 193 НК).
Одна из обязанностей налогового агента – своевременно представить в белорусский налоговый орган правильно заполненную декларацию по налогу на доходы (п. 5 ст. 193 НК).
1. Белорусская организация начислила 30 января 2019 г. доход иностранной организации по договору международной перевозки груза |*| (акт выполнения услуг подписан 30.01.2019). Оплату произвела позже.
Когда следует подать декларацию по налогу на доходы в налоговый орган и уплатить налог?
Не позднее 22.04.2019.
Чтобы правильно ответить на вопрос, воспользуемся нормами ст. 191–193 НК.
Плата за перевозку, фрахт, демередж и прочие платежи, возникающие при перевозках в связи с осуществлением международных перевозок грузов, являются объектом обложения налогом на доходы по ставке 6 % (подп. 1.1 п. 1 ст. 189; подп. 1.2 п. 1 ст. 192 НК).
Дата возникновения обязательств белорусской организации по уплате налога на доходы определяется как приходящийся на налоговый период день начисления иностранной организации дохода (платежа) (п. 1 ст. 191 НК).
Днем начисления дохода (платежа) является наиболее ранняя из следующих дат (п. 2 ст. 191 НК):
– дата отражения белорусской организацией в бухгалтерском учете факта оказания иностранной организацией услуг (подп. 2.1 п. 2 ст. 191 НК);
– дата отражения в бухгалтерском учете факта выплаты налоговым агентом дохода иностранной организации (подп. 2.3 п. 2 ст. 191 НК).
Налоговый агент начислил доход нерезиденту в январе 2019 г. Следовательно, днем начисления дохода (платежа) является дата отражения в бухгалтерском учете белорусской организации дохода нерезидента – 30.01.2019.
Декларацию по налогу на доходы согласно п. 5 ст. 193 НК нужно представить белорусской организации в налоговую инспекцию по месту постановки на учет не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, на который приходится дата возникновения обязательства по уплате налога на доходы. В этом же месяце, но не позднее 22-го числа, необходимо уплатить и налог.
С 2019 г. налоговым периодом признается квартал, на который приходится дата возникновения обязательства по уплате налога на доходы. Поэтому декларацию белорусской организации следует представить не позднее 22.04.2019 (20 и 21 апреля 2019 г. – выходные дни) и не позднее 22.04.2019 уплатить налог на доходы.
Декларация по налогу на доходы представляется по форме согласно приложению 5 к постановлению № 2 [2] (заполняется в порядке, установленном гл. 6 Инструкции № 2 [3]).
2. Белорусская организация в 2019 г. ежемесячно согласно актам оказанных услуг начисляет доход российской организации за маркетинговые услуги (не позднее 30-го числа текущего месяца) и выплачивает доход не позднее 10-го числа последующего месяца.
Сколько деклараций по налогу на доходы нужно представить в налоговый орган за I квартал 2019 г.? Если услуги будут оказываться ежемесячно и далее в 2019 г., то сколько деклараций следует представить в последующих кварталах?
Одну декларацию за квартал.
Доход нерезидента от оказания маркетинговых услуг является объектом обложения налогом на доходы |*| по ставке 15 % (подп. 1.12.1 п. 1 ст. 189; подп. 1.5 п. 1 ст. 192 НК).
Дата возникновения обязательств по уплате налога на доходы определяется как приходящийся на налоговый период день начисления иностранной организации дохода (платежа) (п. 1 ст. 191 НК).
Днем начисления дохода (платежа) иностранной организации признается наиболее ранняя из следующих дат (подп. 2.1, 2.3 п. 2 ст. 191; п. 1 ст. 193 НК):
– дата отражения в бухгалтерском учете белорусской организации факта оказания услуг;
– дата выплаты дохода иностранной организации белорусской организацией.
В описываемом случае дата отражения факта выполнения услуг в бухгалтерском учете налогового агента предшествует дате выплаты дохода нерезиденту. И эта дата является днем начисления дохода (платежа) иностранной организации. Белорусская организация отражает сумму дохода нерезидента в бухгалтерском учете ежемесячно: отдельно за январь, февраль, март 2019 г. согласно актам оказанных услуг. Она также ежемесячно должна отражать в учете исчисленную сумму налога на доходы.
А так как налоговый период – квартал, то в налоговый орган за I квартал 2019 г. необходимо представить одну декларацию не позднее 22.04.2019 (20 и 21 апреля 2019 г. – выходные дни), в которой в разд. I (в таблице «Расчет по налогу на доходы») следует показать отдельными строками 3 суммы: по одной за каждый месяц. За последующие 3 квартала 2019 г. нужно будет в аналогичном порядке представить 3 декларации – по одной за каждый квартал |*|.
3. Белорусская организация 30 января 2019 г. начислила доход австрийской компании за оказание рекламных услуг, 20 февраля 2019 г. ей же – за оказание консультационных услуг. Платежи за оказанные услуги белорусская организация произвела в марте 2019 г.
Когда и сколько деклараций необходимо подать в налоговый орган?
Одну декларацию не позднее 22.04.2019.
Доходы австрийской компании от оказания рекламных и консультационных услуг являются объектом обложения налогом на доходы по ставке 15 % (подп. 1.12.10, 1.12.1 п. 1 ст. 189; подп. 1.5 п. 1 ст. 192 НК).
В данном случае факты оказания иностранной организацией двух видов услуг предшествуют дате оплаты за оказанные ей услуги. Соответственно дата отражения факта выполнения и рекламных, и консультационных услуг в бухгалтерском учете налогового агента предшествует дате отражения в учете выплаты дохода нерезиденту. Поэтому на основании норм подп. 2.1, 2.3 п. 2 ст. 191 и п. 1 ст. 193 НК даты отражения факта оказания услуг в бухгалтерском учете белорусской организации являются днями начисления дохода иностранной организации. А это соответственно 30 января 2019 г. и 20 февраля 2019 г.
Декларация по налогу на доходы представляется в налоговый орган 1 раз за квартал.
В связи с этим декларацию в налоговый орган подаем одну, а в разд. I (в таблице «Расчет по налогу на доходы») каждый вид дохода показываем отдельными строками. За I квартал 2019 г. декларацию представляем не позднее 22.04.2019 (20 и 21 апреля 2019 г. – выходные дни).
4. Белорусская организация в I квартале 2019 г. начислила доходы разным нерезидентам и в разные месяцы: 15 и 31 января 2019 г. – немецкой компании за роялти (предоставление товарного знака); 21 февраля – российской организации за доступ к базам данных. Платежи за оказанные услуги поступили обеим иностранным организациям после оказания услуг. Немецкая компания является подлинным владельцем роялти.
Сколько деклараций необходимо подать в налоговый орган, за какой период и в какие сроки?
Одну декларацию не позднее 22.04.2019.
Признаются объектом обложения налогом на доходы и облагаются по ставке 15 % (подп. 1.5 п. 1 ст. 192 НК) доходы иностранной организации:
– в виде платы за лицензию, товарный знак (подп. 1.3 п. 1 ст. 189 НК);
– от деятельности по обработке данных и размещению информации, включая услуги по управлению базами данных, услуги по хранению данных, обеспечение доступа к базам данных (подп. 1.14 п. 1 ст. 189 НК).
Обратим внимание, что оплата указанным нерезидентам поступила после оказания услуг.
Соответственно дата отражения факта выполнения и рекламных, и консультационных услуг в бухгалтерском учете налогового агента предшествует дате отражения в учете выплаты дохода немецкой и российской организациям. Поэтому на основании норм подп. 2.1, 2.3 п. 2 ст. 191 и п. 1 ст. 193 НК даты отражения факта оказания услуг в бухгалтерском учете налогового агента являются днями начисления дохода немецкой и российской организациям. Это соответственно 15 и 31 января 2019 г. – для немецкой организации, 21 февраля 2019 г. – для российской организации.
Разделы декларации заполняются отдельно по каждому плательщику – иностранной организации, если иное не установлено п. 65 Инструкции № 2 (п. 52 Инструкции № 2). А при начислении (выплате) иностранной организации доходов одного вида либо доходов различных видов неоднократно в течение месяца в разд. I декларации каждая сумма дохода соответствующего вида (платежа) иностранной организации указывается отдельной строкой (п. 53 Инструкции № 2).
Так как в вопросе указано, что немецкая компания является подлинным владельцем роялти, то п. 65 Инструкции № 2 во внимание не принимается.
Раздел I декларации заполняется отдельно по каждой иностранной организации. При этом в разд. I по немецкой компании двумя отдельными строками показывают 2 дохода, начисленные этой компании 15 и 31 января 2019 г. соответственно.
Декларацию представляем не позднее 22.04.2019 (20 и 21 апреля 2019 г. – выходные дни) по месту постановки налогового агента на учет |*|.
