Организации должны составлять годовую и промежуточную индивидуальную бухгалтерскую отчетность по национальным стандартам бухгалтерского учета, в состав которых (за исключением месячной отчетности) входят примечания к отчетности. Рассмотрим законодательно установленные требования к информации, которую необходимо указывать в примечаниях к бухгалтерской отчетности за 2016 г.
Указываемая в примечаниях к бухгалтерской отчетности информация носит исключительно индивидуальный характер и зависит от многих особенностей деятельности конкретной организации. Поэтому мы не будем приводить примерное содержание примечаний к бухгалтерской отчетности, а остановимся на обязательных положениях этого документа, а также на том, откуда взять информацию для их описания.
Общие положения о примечаниях к отчетности
Основные требования к составу индивидуальной бухгалтерской отчетности содержатся в п. 1 ст. 15 Закона Республики Беларусь от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности» (далее – Закон).
Так, годовая и промежуточная бухгалтерская отчетность коммерческих организаций (за исключением месячной отчетности) состоят:
– из бухгалтерского баланса;
– отчета о прибылях и убытках;
– отчета об изменении собственного капитала;
– отчета о движении денежных средств;
– примечаний к отчетности, предусмотренных законодательством Республики Беларусь.
Порядок составления годовой бухгалтерской отчетности за 2016 г. регулируется Национальным стандартом бухгалтерского учета и отчетности «Индивидуальная бухгалтерская отчетность», утвержденным постановлением Минфина Республики Беларусь от 12.12.2016 № 104 (далее – Стандарт 104). В частности, в Стандарте № 104 определен состав информации, подлежащей указанию в примечаниях к отчетности. Она должна разъяснить пользователю бухгалтерской отчетности:
– суть и основные принципы деятельности организации;
– содержание показателей, указанных в формах бухгалтерской отчетности.
Содержание примечаний к отчетности
Примечания к бухгалтерской отчетности должны содержать (п. 51 Стандарта № 104):
1) описание основных направлений деятельности организации, основные показатели ее деятельности.
В данной части приводится общая характеристика организации:
– ее структура;
– дата создания;
– основные виды деятельности и динамика их развития;
– анализ структуры рынка и сбыта;
– структура организации;
– основные показатели деятельности в их динамике (объем продаж, рентабельность и иные показатели, характеризующие деятельность организации).
Кроме этого, обозначаются планы на краткосрочную и прогнозы на долгосрочную перспективу и т.д.;
2) способы ведения бухгалтерского учета, принятые в организации согласно учетной политике.
В данной части примечаний к отчетности указываются наиболее важные элементы действовавшей в 2016 г. учетной политики:
– подходы к определению даты реализации;
– методология распределения затрат и определения себестоимости произведенной, отгруженной и реализованной продукции;
– применяемые методы списания материалов;
– подходы к определению учетных оценок активов, обязательств, собственного капитала, доходов и расходов;
– создаваемые резервы, применяемые обесценения и т.д.
Необходимо указать на изменение учетной политики в отчетном году (если таковое имело место). Указывается влияние этих изменений на показатели отчетности за предыдущий год (если это возможно оценить). Тем самым пользователю отчетности представляется информация по годам деятельности в максимально сопоставимом виде;
3) дополнительную информацию по статьям активов, обязательств, собственного капитала, о доходах, расходах, представленную в том порядке, в котором показаны статьи в формах бухгалтерской отчетности.
Это может быть любая поясняющая информация, которая может представлять интерес для пользователей отчетности и важна для оценки ими статей отчетности, финансового состояния, а также особенной деятельности организации. Данная информация призвана детально разъяснить показатели, которые приведены по статьям бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках, отчета об изменении собственного капитала, отчета о движении денежных средств, отчета об использовании целевого финансирования;
4) дополнительную информацию, которая не содержится в формах бухгалтерской отчетности, но уместна для понимания бухгалтерской отчетности ее пользователями.
Это любая поясняющая информация, которая может представлять интерес для пользователей отчетности и важна для оценки ими различных сторон ведения бизнеса организацией;
5) иную информацию, раскрытие которой в примечаниях к отчетности установлено законодательством.
Если во вступительном балансе произошли изменения…
При изменении вступительного баланса в формах бухгалтерской отчетности в примечаниях к бухгалтерской отчетности раскрываются причины изменений. Изменение вступительного сальдо может иметь место в случаях, предусмотренных Стандартом № 80* в частности, при исправлении ошибок прошлых лет, выявленных и исправленных в отчетном году.
______________
* Национальный стандарт бухгалтерского учета и отчетности «Учетная политика организации, изменения в учетных оценках, ошибки», утвержденный постановлением Минфина Республики Беларусь от 10.12.2013 № 80 (далее – Стандарт № 80).
В примечаниях к бухгалтерской отчетности раскрывается следующая информация в отношении ошибок, совершенных в предыдущем году (предыдущих годах) и исправленных в отчетном периоде (подп. 52.3 п. 52 Стандарта № 104):
– характер ошибок.
Необходимо кратко описать суть исправляемой ошибки и период, в котором она была допущена;
– суммы корректировок вступительного сальдо каждой связанной с этими ошибками статьи активов, обязательств, собственного капитала на начало самого раннего из представленных в бухгалтерской отчетности периодов;
– суммы корректировок других связанных с этими ошибками статей бухгалтерской отчетности за каждый представленный в бухгалтерской отчетности период.
Информация об исправляемой ошибке должна быть указана в бухгалтерской справке-расчете, на основании которой в бухгалтерском учете организации отражены исправления (п. 9 Стандарта № 80). В связи с этим целесообразно при составлении бухгалтерской справки-расчета указывать в ней не только информацию о сути ошибок, исправительные бухгалтерские записи и суммы таких записей, но и то, какие вступительные сальдо и иные данные отчетности будут откорректированы в связи с исправлением ошибки.
Информация об изменении учетной политики
В примечаниях к бухгалтерской отчетности раскрывается следующая информация об изменении учетной политики:
– содержание и причины изменения учетной политики;
– суммы корректировок вступительного сальдо каждой связанной с этим изменением статьи активов, обязательств, собственного капитала на начало самого раннего из представленных в бухгалтерской отчетности периодов;
– суммы корректировок других связанных с этим изменением статей бухгалтерской отчетности за каждый представленный в бухгалтерской отчетности период.
Пример 1. Изменение метода оценки выбывающих материалов
В 2015 г. организация согласно учетной политике оценивала выбывающие материалы методом ФИФО, а с 1 января 2016 г. перешла на оценку таких материалов по средней себестоимости. Такое изменение в учетной политике необходимо отметить в примечаниях к бухгалтерской отчетности за 2016 г.
Случаи и порядок корректировки вступительного сальдо и иных показателей бухгалтерской отчетности в связи с изменением в учетной политике приведены в Стандарте 80 (п. 4).
Отметим, что в примечаниях к бухгалтерской отчетности не обязательно упоминать обо всех изменениях, произошедших в учетной политике организации по сравнению с предыдущим отчетным периодом. В них раскрываются изменения в учетной политике, существенно влияющие на принимаемые пользователями на основе бухгалтерской отчетности экономические решения в отчетном периоде или в периодах, следующих за отчетным, а также причины этих изменений. Таким образом, речь идет о важных изменениях учетной политики, связанных с заметным влиянием на сопоставимость величины финансовых результатов, а также активов и обязательств, отраженных в отчетности организации. Однако подробное раскрытие информации для пользователей отчетности приветствуется.
Какие изменения учетной политики являются важными
К важным аспектам изменений в учетной политике, подлежащим отражению в примечаниях к бухгалтерской отчетности, относятся, например, следующие:
– изменение методов начисления амортизации по основным средствам и нематериальным активам (линейный, нелинейный, производительный);
– изменения в выбранном способе оценки запасов при их отпуске в производство (по себестоимости каждой единицы, по средней себестоимости, ФИФО);
– изменения порядка отражения потери стоимости предметов, учитываемых в составе запасов (100 % при передаче в эксплуатацию; 100 % при выбытии из эксплуатации; 50 % при передаче в эксплуатацию, 50 % при выбытии из эксплуатации, равными долями в течение срока эксплуатации; иные);
– изменение базы распределения затрат между объектами калькулирования;
– изменение порядка формирования учетной стоимости приобретенных товаров;
– изменение в методике определения себестоимости произведенной и реализованной продукции;
– изменение порядка формирования резерва по сомнительным долгам (следует указать его влияние на финансовый результат в стоимостном выражении), а также иных резервов, создаваемых организацией;
– изменение методики отражения процентов по кредитам, связанным с приобретением основных средств (на счете 08 «Вложения в долгосрочные активы» или 91 «Прочие доходы и расходы»), если таковое имело место в 2016 г. по сравнению с 2015 г.;
– изменение порядка отражения источников капитальных вложений (если организация в 2016 г. решила отражать в бухгалтерском учете такие источники) и направлений использования прибыли.
По мере возможности приводится стоимостная оценка таких изменений, влияющая на соответствующие показатели отчетности.
Информация о прекращенных видах деятельности
Если в 2016 г. организация прекратила осуществлять какие-либо виды деятельности, в примечаниях к бухгалтерской отчетности за 2016 г. подлежит раскрытию информация о движении денежных средств, относящихся к прекращенной деятельности (подп. 52.11 п. 52 Стандарта № 104), в частности источники их поступления и цели направления. Также можно указать прибыль (убыток) от прекращенной деятельности, а также прибыль (убыток), признанную при выбытии долгосрочных активов или выбывающей группы в составе прекращенной деятельности.
Изменения в учетных оценках
В примечаниях к бухгалтерской отчетности раскрываются содержание и суммы изменений в учетных оценках, которые повлияли на показатели бухгалтерской отчетности за отчетный период (подп. 52.2 п. 52 Стандарта № 104). Общий порядок отражения в бухгалтерском учете изменений в учетных оценках, а также определение используемых при этом терминов приведены в Стандарте № 80. Основополагающие подходы к учетным оценкам определены в ст. 12 Закона. Конкретизация принципов и правил определения учетных оценок приводится в нормативных документах Минфина, посвященных учету различных активов, обязательств, собственного капитала, доходов и расходов. Так, порядок формирования учетной оценки:
– основных средств – установлен Инструкцией по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденной постановлением Минфина Республики Беларусь от 30.04.2012 № 26;
– запасов – Инструкцией по бухгалтерскому учету запасов, утвержденной постановлением Минфина Республики Беларусь от 12.11.2010 № 133 (далее – Инструкция № 133), и т.д.
Информация о событиях, произошедших после отчетной даты
В примечаниях к отчетности раскрывается информация о событиях, произошедших после отчетной даты и до даты утверждения бухгалтерской отчетности, существенно повлиявших на сумму активов, обязательств, собственного капитала, доходов, расходов организации (подп. 52.16 п. 52 Стандарта № 104). Свидетельствовать о событиях после отчетной даты, существенно влияющих на финансовое положение организации, могут любые документы (составленные акты, документы государственных органов, судебные документы и т.д.).
Пример 2. Выбытие товаров после отчетной даты
При составлении отчетности за 2016 г. по состоянию на 31 декабря 2016 г. в бухгалтерском балансе по счету 41 «Товары» числился остаток товарно-материальных ценностей в размере 650 тыс. руб. Данная сумма является в балансе существенной, т.е. превышает 5 % итога баланса. Данные о фактическом наличии товаров подтверждены результатами проведенной в организации инвентаризации. Отчетность за 2016 г. была подготовлена организацией к 3 марта 2017 г. Однако в феврале 2017 г. на складе организации произошло чрезвычайное происшествие – из-за внезапного таяния снега произошло затопление, в результате которого товары были безвозвратно повреждены.
Несмотря на тот факт, что по состоянию на 31.12.2016 (т.е. на отчетную дату) товары фактически присутствовали в пригодном к реализации качественном состоянии, в примечаниях к отчетности за 2016 г. должно быть указано об их выбытии в 2017 г. в силу чрезвычайных обстоятельств (т.е. о понесенных организацией существенных непроизводительных убытках), так как к дате подготовки отчетности об этом факте работникам бухгалтерской службы уже было известно.
Информация о наличии связанных сторон
В примечаниях к бухгалтерской отчетности указывается информация о наличии связанных сторон, характере отношений и совершенных между ними в отчетном периоде хозяйственных операциях, в т.ч.:
– суммы совершенных в отчетном периоде хозяйственных операций и числящихся на конец отчетного периода активов, обязательств, собственного капитала, возникших в связи с совершением этих хозяйственных операций, а также условия осуществления хозяйственных операций, данные о предоставленных и полученных гарантиях;
– суммы резервов по сомнительным долгам на конец отчетного периода, относящиеся к дебиторской задолженности связанных сторон;
– суммы списанной в отчетном периоде за счет резервов по сомнительным долгам и (или) на расходы безнадежной к получению дебиторской задолженности связанных сторон.
Информация о наличии связанных сторон подлежит раскрытию независимо от совершения в отчетном периоде хозяйственных операций между этими связанными сторонами. Источниками такой информации могут служить учредительные документы, данные специализированных баз и регистров, протоколы собраний, решения органов управления организации, договора, данные аналитического учета по бухгалтерским счетам (в частности, 60, 62, 63, 76) и иные.
Информация о применении профессионального суждения
В примечаниях к бухгалтерской отчетности приводится информация о применении профессионального суждения в соответствии с законодательством. Профессиональное суждение по методологическим аспектам ведения бухгалтерского учета выражается, как правило, в учетной политике организации и касается операций, учет которых законодательно не урегулирован. Указанная информация может быть получена из учетной политики и других распорядительных и иных документов организации (приказы, распоряжения, служебные записки и т.д.).
Дополнительная информация по акционерным обществам
Акционерные общества в примечаниях к бухгалтерской отчетности дополнительно представляют следующую информацию (п. 53 Стандарта № 104):
– количество акций, выпущенных акционерным обществом и полностью оплаченных;
– количество акций, выпущенных акционерным обществом, неоплаченных или оплаченных частично;
– количество акций акционерного общества в обращении на конец предыдущего года и отчетного периода;
– номинальная стоимость акций акционерного общества.
При этом используются уставные документы организации, проспекты эмиссии, данные депозитариев, а также информация бухгалтерского учета.
Информация по видам активов и обязательств, собственного капитала, доходов и расходов, подлежащая отражению в примечаниях к отчетности
В приведенной ниже таблице рассмотрим информацию по видам активов и обязательств, собственного капитала, доходов и расходов, которую согласно Стандарту № 104 организации необходимо указать в примечаниях к бухгалтерской отчетности за 2016 г. с целью детализации информации, указанной в формах бухгалтерской отчетности.
Информация, не обязательная к отражению в примечаниях к отчетности
Выше приведены требования к информации, которая должна быть представлена в примечаниях к бухгалтерской отчетности (поскольку это предусмотрено Стандартом № 104). Следовательно, иная информация обязательной не является.
Дополнительная информация может быть разносторонней:
– расширенный анализ финансовых показателей;
– рассмотрение планов будущей деятельности организации;
– анализ рынков сбыта и перспектив их расширения;
– указание на планируемые технологические изменения и т.д.
Решение о составе необязательной информации и ее объеме принимает руководство организации исходя из того, кто будет являться пользователем отчетности. Иными словами, необязательная информация представляется в том объеме, который, как считает организация, будет необходим пользователям ее отчетности. Если же организация не видит необходимости для пользователей отчетности в этой информации, то ее можно не включать в примечания к бухгалтерской отчетности.
