ДОБРОВОЛЬНОЕ СТРАХОВАНИЕ МЕДИЦИНСКИХ РАСХОДОВ ПОДТВЕРЖДАЕТСЯ ДОКУМЕНТАМИ
С учетом своих финансовых возможностей организации могут предоставлять социальный пакет своим работникам, включающий в т.ч. добровольное страхование медицинских расходов |*|. Возможность такой акции может быть предусмотрена коллективным или трудовым договором, иным локальным нормативным правовым актом. Она может касаться как всех работников, так и некоторых из них.
* Отражение в учете операций по добровольному страхованию медицинских расходов работников доступно для подписчиков электронного «ГБ»
В случае добровольного страхования медицинских расходов в организации, как правило, должны быть в наличии следующие документы:
– договор добровольного страхования медицинских расходов (страховой полис). Он заключается между страхователем (организация, заключающая договор страхования) и страховщиком (страховая организация). Страховщиком может быть организация любой формы собственности;
– список застрахованных лиц. В нем указывают в разрезе застрахованных лиц размер страховой суммы, страхового взноса, срок страхования;
– правила добровольного страхования. Они содержат дополнительную информацию, касающуюся порядка и условий страхования.
Важно! 1. Страховая сумма по договору медицинского страхования определяется сторонами по их усмотрению.
2. Размер страхового взноса (страховой премии) по договору определяется исходя из страховой суммы, срока действия договора и рассчитанного страхового тарифа.
3. Страховой взнос может быть уплачен как единовременно при заключении договора, так и в рассрочку.
4. Договор медстрахования вступает в силу с момента уплаты страхового взноса или первой его части (если иное не установлено таким договором).
Все указанные нормы определены Инструкцией о добровольном страховании медицинских расходов, утвержденной постановлением Минфина Республики Беларусь от 09.06.2005 № 74.
КАК ВЕСТИ БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ РАСХОДОВ ПО МЕДИЦИНСКОМУ СТРАХОВАНИЮ
По общему правилу расходы в бухгалтерском учете признают в том отчетном периоде, в котором признаны соответствующие им доходы, независимо от даты проведения расчетов по ним. Расходы, которые невозможно соотнести с доходами определенного отчетного периода, признают в бухгалтерском учете в составе расходов того отчетного периода, в котором они были произведены (п. 32 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Минфина Республики Беларусь от 30.09.2011 № 102).
В отношении расходов по добровольному страхованию медицинских расходов прямая связь не усматривается, поэтому страхователь может такие расходы:
– учесть в том отчетном месяце, в котором они были произведены, на основании вступившего в силу договора страхования;
– учесть единовременно как расходы будущих периодов, в дальнейшем списывая их на расходы по текущей деятельности;
– рассматривать как авансовые платежи с последующим списанием сумм на расходы по текущей деятельности.
Учитывая, что договоры добровольного страхования медицинских расходов могут иметь особенности по дате вступления в силу и срокам действия, целесообразно в учетной политике организации закрепить порядок отражения в учете страховых вносов.
Вариант 1. Общая сумма взносов по договору медицинского страхования отражается в составе расходов единовременно (в случае уплаты страховых взносов за весь период страхования).
Вариант 2. Страховые взносы учитываются в расходах в месяце уплаты в той сумме, которая фактически уплачена (если условиями договора предусмотрена рассрочка платежей, а также прекращение действия договора в случае просрочки уплаты их очередной части).
В бухгалтерском учете могут иметь место следующие записи:
Д-т 76-2-1* – К-т 51
– отражена уплата страховых взносов;
________________
* 76-2-1 – к счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет 2 «Расчеты по имущественному и личному страхованию», открывается аналитический счет 1 «Расчеты по договору медстрахования».
Д-т 90-10** – К-т 76-2-1
– отражены страховые взносы в составе расходов по текущей деятельности.
________________
** 90-10 – счет 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности», субсчет 10 «Прочие расходы по текущей деятельности».
НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ РАСХОДОВ ПО ДОБРОВОЛЬНОМУ МЕДИЦИНСКОМУ СТРАХОВАНИЮ
Налог на прибыль
Суммы страховых взносов по договорам добровольного страхования медицинских расходов включают в состав затрат, учитываемых при налогообложении, при соблюдении установленных законодательством размера и порядка:
– договоры должны быть заключены на срок не менее 1 года;
– застрахованные лица должны работать по трудовым договорам (подп. 1.11 п. 1 Указа Президента Республики Беларусь от 12.05.2005 № 219 «О страховых взносах по договорам добровольного страхования жизни, дополнительной пенсии и медицинских расходов, включаемых в затраты по производству и реализации продукции, товаров (работ, услуг)»; далее – Указ № 219).
При этом важно соблюдение следующих условий:
– сумма страховых взносов, включаемых в затраты по производству и реализации продукции, товаров (работ, услуг), не может превышать по договорам добровольного страхования медицинских расходов 5 % фонда заработной платы организации-страхователя (подп. 1.2.1 п. 1 Указа № 219);
– предельная сумма страховых взносов определяется с учетом размера ежемесячных страховых взносов за одного работника, который по договору не может превышать 2 базовых величин (подп. 1.2.2 п. 1 Указа № 219).
Справочно: с 1 января 2016 г. размер базовой величины составляет 210 000 руб. (постановление Совета Министров Республики Беларусь от 18.12.2015 № 1059).
Поскольку сумма страховых взносов, в пределах которой они включаются в затраты для целей исчисления налога на прибыль, определяется исходя из фактического фонда заработной платы за месяц с учетом ежемесячного взноса за каждого застрахованного работника, то налоговый учет взносов необходимо осуществлять ежемесячно в течение всего срока страхования, отслеживая при этом возможные изменения базовой величины и фонда заработной платы.
На практике такая ситуация может быть решена следующим образом.
Ситуация. Порядок определения предельной суммы страховых взносов за отчетный месяц
Организация (страхователь) заключила со страховщиком договор медицинского страхования на общую сумму страховых взносов 26 400 000 руб. (без НДС) в интересах своих работников (5 человек) на 12 месяцев. Ежемесячная сумма страхового взноса составляет (см. табл. 1):
– по 3 работникам (в т.ч. 1 внешний совместитель) – по 400 000 руб.;
– по 2 работникам – по 500 000 руб.
Величина планового фонда заработной платы организации составляет 150 000 000 руб.
Договором страхования определено, что первая часть взносов (50 %) уплачена при заключении договора, а вторая – в установленный договором срок.
В учетной политике организации закреплено, что расходы на медицинское страхование отражаются в бухгалтерском учете единовременно в месяце их уплаты за весь период уплаты.
Напомним, что страховые взносы не участвуют в исчислении налога на прибыль, если:
– они превышают:
по каждому застрахованному лицу 2 базовые величины;
5 % фонда заработной платы;
– срок договора страхования установлен менее 1 года.
В отношении таких сумм взносов следует выполнить расчетные корректировки к данным бухгалтерского учета. По суммам взносов, признаваемым в учете расходами, но неучитываемым при налогообложении прибыли, возникают постоянные разницы и соответствующие им постоянные налоговые обязательства, которые в учете организации не отражаются.
По суммам страховых взносов, признаваемым расходами в бухгалтерском учете в одном отчетном периоде (например, при единовременной уплате), а для налогообложения прибыли – в других (ежемесячно), возникают вычитаемые временные разницы (ВВР) и соответствующие им отложенные налоговые активы. При этом в целом величина расходов на страховые взносы в бухгалтерском учете и для целей налогообложения совпадают. Суммы страховых взносов, признаваемые в бухучете расходами, но неучитываемые при налогообложении прибыли, при расчете ВВР исключаются.
При расчете ВВР необходимо исключить сумму взносов, неучитываемую при исчислении налога на прибыль. Ежемесячный размер ее составляет 160 000 руб. ((500 000 руб. – 420 000 руб.) × 2 чел.). Следовательно, ВВР, возникшие из-за несовпадения периодов отражения страховых взносов в бухгалтерском учете и при налогообложении, составляют 10 200 000 руб. (13 200 000 руб. – 160 000 руб. × 6 мес. – 2 040 000 руб.).
В бухгалтерском учете организации будут иметь место следующие записи (см. табл. 2):
Подоходный налог
Суммы страховых взносов, внесенных за работников организациями по договорам страхования, подлежат налогообложению |*| у источников уплаты таких взносов (п. 2 ст. 158 Налогового кодекса Республики Беларусь; далее – НК).
* Информация о том, как прольготировать по подоходному налогу страхование своих работников, доступна для подписчиков электронного «ГБ»
Исключение составляют страховые взносы:
– по договорам добровольного страхования от несчастных случаев и болезней на время поездки работника за границу при направлении его в командировку;
– по обязательному страхованию (подп. 1.3 п. 1 ст. 158 НК).
При этом освобождаются от подоходного налога доходы в виде оплаты страховых услуг страховых организаций Республики Беларусь, в т.ч. по договорам медицинского страхования, получаемые работниками от организаций, индивидуальных предпринимателей, являющихся местом основной работы, в т.ч. пенсионерами, ранее работавшими в этих организациях, в размере, не превышающем 18 130 000 руб. от каждого источника в течение налогового периода (подп. 1.191 п. 1 ст. 163 НК).
Отметим, что взносы, уплаченные в интересах работников – внешних совместителей, подлежат освобождению от подоходного налога в размере, не превышающем 990 000 тыс. руб. (подп. 1.19 п. 1 ст. 163 НК).
В рассматриваемой ситуации сумма подоходного налога, исчисленного по доходам внешнего совместителя (при условии, что другие доходы, не являющиеся вознаграждениями за выполнение трудовых или иных обязанностей, совместитель в течение года не получал), составит 183 300 руб. ((2 400 000 руб. – 990 000 руб.) × 13 %).
При переходящих договорах, по которым очередная уплата взносов производится в следующем календарном году, страхователь вправе при исчислении подоходного налога применять льготу в размере, установленном для следующего года.
Взносы в ФСЗН и Белгосстрах
Страховые взносы в ФСЗН и Белгосстрах не начисляют на суммы страховых взносов по договорам добровольного страхования медицинских расходов при условии, что договоры заключены на срок не менее 1 года (п. 5 Перечня № 115*).
___________________
* Перечень выплат, на которые не начисляются взносы по государственному социальному страхованию, в том числе по профессиональному пенсионному страхованию, в бюджет государственного внебюджетного фонда социальной защиты населения Республики Беларусь и по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в Белорусское республиканское унитарное страховое предприятие «Белгосстрах», утвержденный постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 25.01.1999 № 115.
В нашем случае от сумм страховых взносов по договорам страхования медицинских расходов отчисления в ФСЗН и Белгосстрах не производятся, поскольку срок договора составляет 12 месяцев.
Если же в организации имеют место договоры с меньшим сроком действия, то указанные взносы следует исчислять в общем порядке |*| и отражать в бухгалтерском учете в составе прочих расходов по текущей деятельности (субсчет 90-10):
Д-т 90-10 – К-т 69
– на сумму страховых взносов, начисленных от сумм страховых взносов по договорам страхования медицинских расходов, заключаемых на срок менее года.
* Информация о том, как быть с отчислениями в ФСЗН, если договор добровольного страхования медицинских расходов работника расторгнут, доступна для подписчиков электронного «ГБ»
При расчете налога на прибыль страховые взносы надо учитывать в составе внереализационных расходов (подп. 3.266 п. 3 ст. 129 НК).
