Позиция контролирующих органов
В ходе проверки установлено, что организация в октябре 2016 г. отразила поступление товаров на основании ТТН |*|, оформленной на старом бланке и в соответствии с требованиями Инструкции по заполнению типовых форм первичных учетных документов ТТН-1 «Товарно-транспортная накладная» и ТН-2 «Товарная накладная», утвержденной постановлением Минфина Республики Беларусь от 18.12.2008 № 192 (далее – постановление № 192), которая утратила силу со 2 сентября 2016 г.
* Информация об оформлении ТТН
Контролирующий орган признал ТТН-1 ПУД, не имеющим юридической силы. Сумму НДС, предъявленную поставщиком и указанную в такой накладной, контролирующий орган исключил из состава налоговых вычетов по НДС.
Организации был доначислен НДС, а также пени на недоплату НДС. Организация и ее должностные лица были привлечены к административной ответственности.
Комментарий аудитора
Напомним, что со 2 сентября 2016 г. вступило в силу постановление Минфина Республики Беларусь от 30.06.2016 № 58 (далее – постановление № 58), которым были утверждены новые формы ТТН-1 и ТТН-2 и Инструкция о порядке заполнения товарнотранспортной накладной и товарной накладной (далее – Инструкция № 58). При этом со 2 сентября 2016 г. было признано утратившим силу постановление № 192.
Пунктом 3 постановления № 58 определено, что бланки ТТН-1 и ТН-2, утвержденные постановлением № 192, изготовленные до вступления в силу постановления № 58, являются действительными до их полного использования.
Однако, предусматривая возможность использования старых бланков ТТН-1 и ТН-2, постановление № 58 либо иные нормативные правовые акты не предусматривают возможности оформления накладных по старым правилам.
Таким образом, со 2 сентября 2016 г. организация была вправе использовать бланки накладных, изготовленные до вступления в силу постановления № 58, т.е. бланки, изготовленные в период действия постановления № 192, однако заполнять такие накладные (как ТТН-1, так и ТН-2) она должна была уже в соответствии с требованиями Инструкции № 58.
Каждая хозяйственная операция подлежит оформлению ПУД (п. 1 ст. 10 Закона Республики Беларусь от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности»; далее – Закон № 57-З). Формы ПУД, включенных в перечень, утвержденный Советом Министров Республики Беларусь, утверждают уполномоченные государственные органы, указанные в этом перечне (п. 3 ст. 10 Закона № 57-З).
Справочно: в настоящее время перечень форм ПУД, подлежащих обязательному применению всеми организациями, независимо от формы собственности, организационно-правовой формы, ведомственной подчиненности и иных аспектов, утвержден постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 24.03.2011 № 360 «Об утверждении Перечня первичных учетных документов» (далее – Перечень № 360).
В Перечень № 360 входят в т.ч. ТТН-1 и ТН-2, формы которых утверждаются постановлением Минфина Республики Беларусь.
Налоговые вычеты при приобретении плательщиком на территории Республики Беларусь товаров (работ, услуг), имущественных прав производятся на основании ПУД установленной уполномоченными государственными органами формы, составленных на бланках, полученных продавцами в установленном законодательством порядке, либо составленных в виде электронных документов, созданных в порядке, установленном Советом Министров Республики Беларусь (п. 5 ст. 107 Налогового кодекса Республики Беларусь (далее – НК), в редакции, действующей в 2016 г.). Пунктом 5-1 ст. 107 НК также было дополнительно определено, что налоговые вычеты при приобретении плательщиком на территории Республики Беларусь товаров (работ, услуг), имущественных прав производятся на основании ЭСЧФ |*|, полученных в установленном порядке от продавцов этих товаров (работ, услуг), имущественных прав, при условии подписания плательщиком в установленном порядке ЭСЧФ электронной цифровой подписью.
* Информация об изменениях в заполнении строк и граф ЭСЧФ
Справочно: с 1 января 2017 г. п. 5 ст. 107 НК утратил силу. Однако и в 2017 г. вычетам подлежат предъявленные плательщику суммы НДС при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав независимо от даты проведения расчетов за приобретаемые товары (работы, услуги), имущественные права либо уплаченные плательщиком при ввозе товаров на территорию Республики Беларусь после их отражения в бухгалтерском учете и книге покупок в случае, если ведение книги покупок осуществляется плательщиком, если иное не установлено гл. 12 НК (подп. 6-1 ст. 107 НК).
Таким образом, возможность принятия к вычету предъявленных сумм НДС, как и ранее, непосредственно связана с возможностью отражения таких сумм НДС в бухгалтерском учете, а для целей их отражения в бухгалтерском учете необходим ПУД, составленный в соответствии с требованиями законодательства Республики Беларусь.
Следовательно, выводы контролирующего органа о несоответствии порядка оформления ТТН требованиям законодательства Республики Беларусь формально верны. И формально такая накладная для целей применения в 2016 г. положений пп. 5 и 6 ст. 107 НК не может являться ПУД установленной законодательством формы и основанием для вычета НДС. С точки зрения законодательства, регламентирующего порядок ведения бухгалтерского учета, такая накладная не может являться основанием для отражения в бухгалтерском и, как следствие, в налоговом учете хозяйственных операций по получению и оприходованию полученных товаров.
Следует сказать, что в данной ситуации у организации при получении такой накладной имелась возможность предъявить требования к поставщику:
– либо об аннулировании полученной ТТН и оформлении новой ТТН в соответствии с требованиями действующего законодательства;
– либо о внесении исправлений в ТТН, что допускается требованиями законодательства Республики Беларусь (при характере ошибки при оформлении ТТН, влекущей техническую возможность внесения исправлений).
В ПУД (за исключением ПУД, которыми оформляются прием и выдача наличных денежных средств, и ПУД, составленных в форме электронного документа) допускаются исправления (п. 8 ст. 10 Закона № 57-З). Порядок внесения исправлений в ПУД (за исключением ПУД, формы которых утверждаются Нацбанком Республики Беларусь) определяет Минфин Республики Беларусь.
В настоящее время порядок внесения исправлений в ТТН-1 и (или) ТН-2 установлен Инструкцией о порядке использования и бухгалтерского учета бланков строгой отчетности, утвержденной постановлением Минфина Республики Беларусь от 18.12.2008 № 196.
Вывод
В ходе проведения проверки контролирующие органы также имели право предоставить организации возможность для принятия мер по обеспечению наличия ТТН, оформленных с соответствии с требованиями законодательства Республики Беларусь.
При этом организациям, не дожидаясь предъявления претензий к имеющимся ПУД со стороны контролирующих органов, рекомендуется соблюдать все требования законодательства Республики Беларусь, предъявляемые к составлению и оформлению ПУД. Лучше предупредить предъявление претензий, чем впоследствии доказывать, в т.ч. и безуспешно, неправомерность решений контролирующих органов, а также судебных решений в случае обжалования организацией решений контролирующих органов по актам проверок в суде.
