Рассмотрим практические ситуации.
Ситуация 1. Объект планируется продать в период временного неначисления амортизации
Организация приняла решение не начислять амортизацию с 1 января по 31 декабря 2015 г. согласно постановлению № 102 по всем объектам основных средств, числящимся в учете и используемым в предпринимательской деятельности. В декабре 2015 г. она продала нескольких объектов основных средств.
Следовало ли при реализации объектов в декабре 2015 г. в период неначисления амортизации доначислить единовременно амортизацию за период, когда она не начислялась до момента продажи, скорректировав тем самым остаточную стоимость объекта в учете?
Не следует.
Постановление № 102 не требует восстановления неначисленной амортизации в случае выбытия объекта, в т.ч. путем его продажи, в период, когда амортизация не начисляется.
Временное неначисление амортизации в 2015 г. окажет влияние на остаточную стоимость объекта и сумму накопленной амортизации при выбытии объекта в результате продажи.
Фактически остаточная стоимость и сумма накопленной амортизации по объектам в бухгалтерском учете останутся на уровне, сформировавшемся на 1 января 2015 г. (до момента временного прекращения начисления амортизации).
Именно эта стоимость и сумма накопленной амортизации найдут отражение в учете при выбытии объекта путем продажи в соответствии с порядком, предусмотренным законодательством по бухгалтерскому учету основных средств.
Ситуация 2. Объект подлежит списанию в период временного неначисления амортизации
По одному из объектов (оборудование) в период неначисления амортизации в 2015 г. ранее установленный срок полезного использования истек, а сам объект основных средств полностью выработал свой ресурс и будет заменен после списания.
Следует ли продлевать нормативный срок службы и срок полезного использования, если в период неначисления амортизации в 2015 г. ранее установленный срок полезного использования истек, а объект будет подлежать списанию в результате полного износа и непригодности к использованию?
Не следует.
Постановлением № 102 предусмотрено, что нормативный срок службы и срок полезного использования продлевают на срок, равный периоду, в котором не производилось начисление амортизации.
Исходя из принципов и подходов к начислению амортизации, продление указанных сроков производят при возобновлении начисления амортизации (в момент возобновления) |*|, поскольку именно в этот момент возникает необходимость расчета остаточной (недоамортизированной) стоимости и остаточного срока полезного использования, которые являются базой для дальнейших расчетов сумм амортизации.
* Информация о возврате к начислению амортизации с 1 января 2016 г. доступна для подписчиков электронного «ГБ»
При этом постановление № 102 не затрагивает вопросы списания основных средств, в т.ч. не регулирует порядок такого списания.
Списание объектов основных средств осуществляют в соответствии с нормами Инструкции по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденной постановлением Минфина Республики Беларусь от 30.04.2012 № 26 (далее – постановление № 26, Инструкция № 26).
Так, выбытие основных средств в результате списания (в случае физического износа, утраты (гибели) в связи с чрезвычайными обстоятельствами и т.п.) оформляют актом о списании имущества, который подтверждает невозможность и (или) нецелесообразность его дальнейшего использования (п. 28 Инструкции № 26).
При этом списание основных средств, непригодных к дальнейшему использованию, происходит независимо от факта начисления (неначисления) по ним амортизации, а также того, является ли объект полностью самортизированным на момент списания.
Если в период временного неначисления амортизации в 2015 г. принято решение о списании объекта ввиду полного использования ресурса, непригодности к использованию и т.п., возобновления начисления амортизации по нему не произойдет. Соответственно также не будет необходимости пересматривать (продлевать) нормативный срок и срок полезного использования.
При этом списание такого объекта в период неначисления амортизации следует производить в порядке, установленном постановлением № 26 для списания основных средств, имеющих остаточную стоимость: остаточная (недоамортизированная) стоимость будет отнесена на прочие расходы организации в той сумме, которая сформировалась на момент временного прекращения начисления амортизации – 1 января 2015 г.
Ситуация 3. По объекту проводится переоценка на 1 января 2016 г.
По объектам основных средств, относящимся к группе «Машины и оборудование», будет проведена переоценка на 1 января 2016 г.
Как повлияет неначисление амортизации в 2015 г. на порядок проведения переоценки на 1 января 2016 г.?
Следует ли учитывать данный факт при расчете накопленной амортизации и остаточной стоимости при переоценке на 1 января 2016 г.?
Независимо от принятого в 2015 г. решения о начислении либо неначислении амортизации порядок расчета переоцененной, остаточной стоимости и накопленной амортизации после проведенной переоценки не изменится.
Справочно: расчет производят в соответствии порядком, предусмотренным Инструкцией о порядке проведения переоценки основных средств, доходных вложений в материальные активы, оборудования к установке, утвержденной постановлением Минэкономики, Минфина и Минстройархитектуры Республики Беларусь от 05.11.2010 № 162/131/37 (далее – Инструкция № 162/131/37).
При проведении переоценки основных средств сумму накопленной амортизации (кроме переоценки, осуществляемой с привлечением субъекта, занимающегося оценочной деятельностью) определяют путем умножения переоцененной стоимости основных средств на удельный вес (в процентах) накопленной на дату переоценки амортизации.
Удельный вес накопленной на дату переоценки амортизации рассчитывают как отношение суммы накопленной амортизации до переоценки по каждому переоцениваемому объекту к его первоначальной (переоцененной) стоимости, числящейся в бухгалтерском учете (книге учета доходов и расходов) до переоценки (включая обособленно учитываемые затраты, произведенные в течение периода, прошедшего после предыдущей переоценки).
Остаточную стоимость основных средств, определяемую при переоценке (кроме переоценки, осуществляемой с привлечением субъекта, занимающегося оценочной деятельностью), рассчитывают как разность между переоцененной стоимостью и суммой накопленной амортизации основных средств (пп. 26 и 27 Инструкции № 162/131/37).
Временное неначисление амортизации в 2015 г. окажет влияние на сами результаты переоценки. Так, доля и сумма накопленной амортизации после переоценки будут несколько ниже, чем они могли бы быть при начислении амортизации, а остаточная стоимость – выше.
Приведем пример.
Пример. Влияние суммы накопленной амортизации на сумму накопленной амортизации после переоценки и остаточную стоимость объекта
Стоимость объекта до переоценки составила 120 000 тыс. руб., сумма обособленно учитываемых затрат, увеличившая первоначальную стоимость в конце 2015 г., – 20 000 тыс. руб. Сумма накопленной амортизации на 1 января 2015 г. равна 30 000 тыс. руб. Переоцененная стоимость, определенная индексным методом, на 1 января 2016 г. составила 145 000 тыс. руб.
Рассмотрим 2 варианта.
Вариант 1: амортизация в 2015 г. начислялась в общеустановленном порядке и составила 5 000 тыс. руб.
Вариант 2: амортизация в 2015 г. не начислялась.
Приведем расчеты по 2 вариантам.
Вариант 1
Удельный вес накопленной на дату переоценки амортизации составит 25 % ((30 000 + 5 000) / (120 000 + 20 000) × 100 % = 35 000 / 140 000 × 100 %).
Сумма накопленной амортизации после переоценки равна 36 250 тыс. руб. (145 000 × 25 %).
Остаточная стоимость (разность между переоцененной стоимостью и суммой накопленной амортизации основных средств) – 108 750 тыс. руб. (145 000 – 36 250).
Вариант 2
Удельный вес накопленной на дату переоценки амортизации составит 21,43 % (30 000 / (120 000 + 20 000) × 100 %).
Сумма накопленной амортизации после переоценки равна 31 073,5 тыс. руб. (145 000 × 21,43 %).
Остаточная стоимость будет равна 113 926,5 тыс. руб. (145 000 – 31 073,5).
