Ситуация. Белорусская организация нарушила сроки уплаты налога на доходы и представления декларации
Белорусская организация – заказчик заключила договор с иностранной компанией (резидент США) на оказание услуг по размещению веб-сайта в Интернете и его хранению за вознаграждение.
Услуги оказаны в 2016 г. Акт об оказании услуг подписан 30 мая 2016 г. Оплата произведена 28 июня 2016 г. Белорусская организация перечислила налог на доходы 21 июля 2016 г., декларацию (расчет) по налогу на доходы (далее – декларация) представила в налоговый орган 19 июля 2016 г.
Налоговый орган проверил правильность выполнения белорусской организацией обязанностей налогового агента и своевременность уплаты налога на доходы. По результатам проверки составлен акт проверки.
Что нарушила организация?
Белорусская организация как налоговый агент нарушила:
1) срок уплаты налога на доходы.
Следовало удержать налог на доходы из средств нерезидента в мае 2016 г. (удержан в июне 2016 г.) и перечислить его в бюджет не позднее 22 июня 2016 г. (перечислен 21 июля 2016 г.);
2) срок представления декларации.
Следовало представить декларацию в налоговый орган не позднее 20 июня 2016 г. (представлена 19 июля 2016 г.).
Действия налогового органа
Есть 2 варианта развития данной ситуации. Рассмотрим их.
Вариант 1. Белорусская организация не представила в ходе проверки подтверждение о налоговом резидентстве американской компании.
При отсутствии подтверждения о налоговом резидентстве американской компании и наличии указанных нарушений налоговый орган:
– оформит акт проверки;
– привлечет белорусскую организацию к административной ответственности:
за нарушение сроков представления декларации (ст. 13.4 КоАП*);
___________________
* Кодекс Республики Беларусь об административных правонарушениях (далее – КоАП).
невыполнение налоговым агентом в установленный срок обязанности по удержанию и (или) перечислению суммы налога на доходы (ст. 13.7 КоАП).
Кроме того, за исполнение налогового обязательства в более поздние сроки по сравнению с установленными налоговым законодательством будет начислена пеня за каждый календарный день просрочки, включая день уплаты налога на доходы |*| (ст. 52 Налогового кодекса Республики Беларусь (далее – НК)).
В акте проверки при обосновании своей позиции проверяющие сошлются на следующее.
Объектом обложения налогом на доходы иностранной организации, которая не осуществляет деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, но извлекает доходы из источников в Республике Беларусь, являются доходы:
– от деятельности по обработке данных и размещению информации (услуги по обработке данных; веб-хостинг (включая комплексные услуги по размещению и управлению веб-сайтами));
– услуг по хранению данных в Интернете (подп. 1.14 п. 1 ст. 146 НК).
Ставка налога на доходы – 15 % (ст. 149 НК).
Дата возникновения обязательств по уплате налога на доходы определяется как приходящийся на налоговый период день начисления иностранной организации дохода (платежа).
Днем начисления дохода (платежа) иностранной организации, если иное не предусмотрено ст. 148 НК, считается наиболее ранняя из следующих дат:
– дата отражения в бухгалтерском учете факта выполнения иностранной организацией работ, оказания услуг;
– дата отражения в бухгалтерском учете факта выплаты налоговым агентом дохода иностранной организации.
В данном случае налоговым периодом является май 2016 г., когда подписан акт оказания услуг иностранной организацией, а дата возникновения обязательств по уплате налога на доходы – 30 мая 2016 г.
Белорусская организация как налоговый агент была обязана:
1) исчислить налог на доходы по ставке 15 % из средств нерезидента и перечислить его в бюджет Республики Беларусь не позднее 22-го числа месяца, следующего за налоговым периодом (т.е. 22 июня 2016 г.);
2) представить налоговую декларацию (расчет) по налогу на доходы в налоговый орган по месту своей постановки на учет не позднее 20-го числа месяца, следующего за налоговым периодом (т.е. 20 июня 2016 г.).
Вариант 2. Белорусская организация представила в ходе проверки подтверждение о налоговом резидентстве американской компании.
В этом случае тоже будет оформлен акт проверки, поскольку белорусская организация нарушила срок представления декларации.
В акте проверки будет указано следующее.
Подтверждение, представленное в ходе проверки американской компанией, позволяет применить в ее отношении льготу, предусмотренную Конвенцией между Союзом Советских Социалистических Республик и Соединенными Штатами Америки по вопросам налогообложения от 20.06.1973 (далее – Конвенция). Республика Беларусь в качестве правопреемника бывшего СССР применяет данную Конвенцию.
Это определено нормами:
Если международными договорами Республики Беларусь установлены иные нормы, чем те, которые предусмотрены НК и иными законодательными актами Республики Беларусь, то применяются нормы международного договора, если иное не определено нормами международного права;
Подтверждение может представляться в налоговый орган как до, так и после уплаты налога на доходы.
Согласно Конвенции доходы от коммерческой деятельности, извлекаемые в Республике Беларусь лицом с постоянным местопребыванием в США, облагаются налогами в Республике Беларусь, только если они извлекаются через постоянное представительство.
Таким образом, доходы американской организации в соответствии с Конвенцией не должны облагаться в Беларуси, так как у нее при оказании такого рода услуг постоянного представительства в Республике Беларусь не возникает. Освобождение предоставляется при наличии подтверждения о налоговом резидентстве американской компании, заверенного компетентным органом США.
Организация представила подтверждение в порядке, определенном ст. 151 НК.
В то же время белорусская организация как налоговый агент была обязана представить налоговую декларацию (расчет) по налогу на доходы в налоговый орган по месту своей постановки на учет не позднее 20-го числа месяца, следующего за налоговым периодом, т.е. 20 июня 2016 г. Декларация же была представлена 19 июля 2016 г.
Тем самым белорусская организация нарушила срок представления декларации. За это по ст. 13.4 КоАП предусмотрен штраф.
Справочно: после проверки белорусская организация должна представить в налоговый орган декларацию с внесенными изменениями и дополнениями. В ней следует указать:
– в гр. 8 и 11 – сумму дохода американской организации, освобождаемой от налога на доходы в соответствии с Конвенцией.
– в гр. 12 – название Конвенции, а также реквизиты документа, подтверждающего постоянное местонахождение американской компании, служащего основанием для неудержания налога на доходы.
Может ли белорусская организация представить подтверждение после завершения проверки?
Может. Это право ей предоставлено, как мы уже упоминали, ст. 5 и 151 НК. Главное – соблюсти 3-летний срок, предусмотренный для возврата (зачета) налогов.
Если белорусская организация представила после проверки подтверждение о налоговом резидентстве американской компании (не позднее 3 лет с даты уплаты налога), то она может вернуть (зачесть) уплаченную в бюджет сумму налога на доходы в порядке, установленном:
– п. 5 Инструкции о порядке представления подтверждения постоянного местонахождения иностранной организации, утвержденной постановлением МНС Республики Беларусь от 24.12.2014 № 42;
– п. 100, частью второй п. 101 Инструкции о порядке заполнения налоговых деклараций (расчетов) по налогам (сборам), книги покупок, утвержденной постановлением МНС Республики Беларусь от 24.12.2014 № 42.
Суммы в виде уплаченных штрафов и пени, взысканные налоговым органом по результатам проверки (см. варианты 1 и 2), не возвращаются.
Если организация самостоятельно обнаружит…
…описанные в статье нарушения и предпримет действия по получению подтверждения резидентства от иностранной компании, то по сложившейся практике к ней не будут применять меры ответственности, поскольку нет суммы налога на доходы |*|, причитающейся к уплате в бюджет.
